MVA-fradrag for transaksjonskostnader

Dette er en artikkel fra NE nyheter, som nå er blitt til Estate Nyheter. Redaksjonen.

Artikkelforfatterne er advokatene Morten Sandli og Trond Larsen, Advokatfirmaet Schjødt AS.

Det har foreligget en etablert forvaltningspraksis at frivillig registrerte eiendomsselskap kan fradragsføre merverdiavgift på kostnader til kjøp og salg av eiendomsselskap (såkalte transaksjonskostnader), forutsatt at kjøper / selger inngår i fellesregistrering med frivillig registrert eiendomsselskap. Hvor kun deler av arealet er utleid til avgiftsregistrert leietaker foreligger fradragsrett etter utleieprofilen i datterselskapene, dvs. forholdet mellom avgiftspliktig / ikke-avgiftspliktig utleid areal. I forvaltningspraksis har det ikke vært skilt mellom kjøp / salg av eiendom eller aksjene i et eiendomsselskap.

I Høyesteretts dom vedrørende Telenor ASA (Rt-2015 s. 652) fra juni 2015, kom Høyesterett til at det ikke forelå fradrag for merverdiavgift på transaksjonskostnader ved salget av aksjene i datterselskapet Telenor Satellite Services AS, som inngikk i fellesregistrering med Telenor. Med bakgrunn i dommen har blant annet Skatt øst lagt til grunn at det heller ikke foreligger fradrag for merverdiavgift på transaksjonskostnader for frivillig registrerte eiendomsselskap som inngår i fellesregistrering, noe som har ført til vedtak om etterberegning av merverdiavgift i eiendomsselskaper.

Forvaltningspraksis

Skattedirektoratet har avgitt flere uttalelser om eiendomsselskapers fradragsrett for transaksjonskostnader; den første er fra 14. november 2002 og den siste fra oktober 2014. I uttalelsen fra 2002 legger Skattedirektoratet til grunn at det er fradrag for merverdiavgift på kostnader til eiendomsmegler ved salg av fast eiendom som har vært brukt i avgiftspliktig virksomhet. I bindende forhåndsuttalelse 18/07, som omhandler både kjøp av aksjer i eiendomsselskap og kjøp av eiendom direkte, konkluderer Skattedirektoratet med at det foreligger fradrag for transaksjonskostnader. I prinsipputtalelsen fra oktober 2014 slår Skattedirektoratet fast at eiendomsselskaper har rett til fradrag for merverdiavgift på transaksjonskostnader også ved salg av aksjer i frivillig registrert eiendomsselskap som er fellesregistrert med det selgende selskapet. I tillegg til de publiserte uttalelsene foreligger uttalelser og avgjørelser knyttet til konkrete saker. Skattedirektoratets forståelse er lagt til grunn i praksis av så vel virksomheter innenfor eiendomssektoren og skattekontor.

Finansdepartementet ga sin kommentar til Telenor dommen i brev av 1. september 2015 til Skattedirektoratet. Brevet omhandler “fradragsrettens omfang” generelt for transaksjonskostnader. Sentralt i brevet står uttalelsen om at “fradragsretten er negativt avgrenset mot anskaffelser som er til bruk for avgiftsunntatt omsetning/aktivitet”, som står i motsetning til rettsforståelsen lagt til grunn i den etablerte forvaltningspraksisen. Selv om Finansdepartementet må være godt kjent med Skattedirektoratets uttalelser og den etablerte forvaltningspraksisen omtales dette ikke nærmere i brevet. Departementets brev er en instruks til Skattedirektoratet om at departementets rettsoppfatning skal legges til grunn i skatteetatens praksis. Skattedirektoratet uttaler i siste utgave av Merverdiavgiftshåndboken at “instruksens konsekvenser for skatteetatens praktisering av reglene om fradragsrett ikke fullt ut er avklart pr. februar 2016”. Nesten ett og et halvt år etter Telenor dommen og mer enn ett år etter departementets domskommentar foreligger ingen avklaring fra Skattedirektoratet. Dette kan tyde på at Skattedirektoratet ikke anser Telenordommen som rettsavklarende i forhold til fradragsrett for merverdiavgift på transaksjonskostnader for eiendomsselskaper.

I sine to siste møter i april og juni 2016 – før nemnden ble erstattet av en sentral skatteklagenemnd – hadde Klagenemnda for merverdiavgift til behandling, en håndfull saker som gjaldt eiendomsselskapers fradrag for transaksjonskostnader. I alle sakene gikk flertallet av klagenemndas medlemmer i mot skattekontorets innstilling og opphevet vedtakene om etterberegning av merverdiavgift. Opphever klagenemnda vedtak fra skattekontorene kan spørsmålet bringes inn for domstolsprøving ved at klagenemnda ved lederen saksøkes. Dette er ikke gjort, noe som i så fall ville vært første gang, etter at ordningen ble innført ved ny merverdiavgiftslov i 2010.

Siste ord er ikke sagt

Vi er kjent med at Skatt øst mener at klagenemndavgjørelsene er feil, og at det ikke foreligger fradragsrett for transaksjonskostnader.

Så lenge Skattedirektoratet ikke klargjør sitt standpunkt, og med ny skatteklagenemnd, kan det ikke utelukkes at saker om fradrag for transaksjonskostnader for eiendomsselskaper snart vil bli behandlet også her. I så tilfelle er det ikke sikkert at den nye nemnda føler seg bundet av tidligere praksis.

Innrettelseshensynet kan hindre endringer tilbake i tid

Uttalelser fra Finansdepartementet og Skattedirektoratet, bindende forhåndsuttalelser fra Skattedirektoratet og avgjørelse fra Klagenemnda for merverdiavgift er helt sentrale når virksomheter skal anvende merverdiavgiftsloven. De danner grunnlag for praksis i lignende tilfeller, og har særlig stor betydning innen merverdiavgiftssystemet, som er basert på at virksomheten selv beregner og innberetter avgift. Uttalelsene anses forvaltningsrettslig å være veiledende. I NOU 1991:30 “Forbedret merverdiavgiftslov” uttales i denne sammenheng: “Det er imidlertid i praksis klart at avgiftsmyndighetene meget nødig fraviker sine forhåndsuttalelser og legger annen rettsoppfatning til grunn uten at faktum er endret.”

Med bakgrunn i alminnelige forvaltningsrettslige likhetsprinsipper må utgangspunktet være at virksomheter må kunne innrette seg etter gjeldende administrativ praksis, med mindre praksisen åpenbart er uriktig. Det er videre et alminnelig prinsipp at borgerne i forhold til den offentlige forvaltningen skal kunne forutberegne sin stilling og vite hvor de står. Behovet for å kunne innrette seg er anerkjent i praksis. Høyesteretts dom vedrørende Skøyen Næringspark AS (Rt-2001 s. 1444), hvor det vises til at lovforståelsen hadde etablert seg gjennom praksis over lengre tid, og fravikelse av denne praksis ville være til skade for skattyteren, synliggjør dette.

Disse prinsippene innebærer at man i visse tilfeller kan bygge rett på administrativ praksis.

Etter vår vurdering står man overfor et slikt tilfelle her; Eiendomsselskaper må anerkjennes å ha kunnet bygge rett på den praksis som har vært.

Selv om endringsadgangen etter mval. § 18-1 i utgangspunktet ti år, skal myndighetene utøve et skjønn ved vurderingen av om endring skal foretas “Avgiftsmyndighetene kan fastsette… beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn,… når mottatt omsetningsoppgave er uriktig”. I denne vurderingen må det etter vår vurdering ses hen til den etablerte forvaltningspraksisen. Vi forventer derfor at skattekontorene er tilbakeholdne med å etterberegne fradragsført merverdiavgift som gjelder transaksjonskostnader.

I lys av Telenor dommen, Finansdepartementets brev og en eventuell klargjørende uttalelse fra Skattedirektoratet, vil den praksisen som har vært ikke nødvendigvis hindre at praksis endres og at fradrag for transaksjonskostnader avskjæres fremover i tid. Om det er tidspunktet for Telenor dommen eller et senere tidspunkt som blir skjæringstidspunktet, gjenstår å se.

Inntil spørsmålet har funnet sin endelige løsning bør det gis fullstendige opplysninger til skattekontoret der det gjøres fradrag for transaksjonskostnader. Det følger av aktsomhetsplikten i mval. § 15-1 (8) at “Den som har plikt til å gi opplysninger etter dette kapittel, skal opptre aktsomt og lojalt. Avgiftssubjektet skal bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt,…”

Hvis slike opplysninger gis følger det av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift at “hvor det på en utfyllende måte er redegjort for faktum og hvordan regelverk er vurdert, skal det ikke ilegges tilleggsavgift selv om skattekontoret er uenig i avgiftssubjektets vurdering av avgiftsplikten.”