Forslaget er ment å motvirke at flernasjonale konsern flytter overskudd ut av landet og på den måten reduserer skatten som betales til Norge. Forslaget vil også utjevne konkurransevilkårene mellom flernasjonale og nasjonale virksomheter, sa finansminister Sigbjørn Johnsen. Forslaget slik det forelå i april, gikk ut på at renter som overstiger 1 million kroner ville være gjenstand for rentebegrensning for hele beløpet.
Les også:Her er endringene i eiendom
Reglene tilsvarer regler våre naboland og en rekke andre land allerede har innført. Det er imidlertid verdt å merke seg at innføringen av rentebegrensningen i våre naboland har skjedd i kombinasjon md betydelig nedsettelse av de formelle skattesatsene, se tabell. Norge har gjort mindre for å endre denne formelle skattesatsen, til tross for gårsdagens forslag om reduksjon fra 28 til 27 %.
Land Før Etter Ikraft
Danmark 28,0% 24,5% 2007
Sverige 26,3% 22% 2013
Finland 24,6% 20% 2014
Norge 28,0% 27% 2014
Den danske modellen innebærer en nedtrapping av skattesatsen over tre år mot en endelig skattesats i 2016 på 22%.
Etter forslaget i april ble det påpekt urimelighet i at regelverket var firkantet og at terskelverdiene og rentefradragsrammen var lavere enn i andre land som har innført samme prinsipp
I forbindelse med fremleggelsen av statsbudsjettet for 2014, har regjeringen Stoltenberg fremmet et endelig forslag om slik rentefradragsbegrensning. Utgangspunktet for forslaget er i hovedsak basert på høringsnotatet som ble sendt ut i april i år. Imidlertid inneholder det endelige forslaget visse sentrale endringer fra høringsutkastet som kan oppsummeres som følger;
•Fradragsrammen økes fra 25 % til 30 %. Fradragsrammen beregnes med grunnlag i alminnelig skattepliktig inntekt som økes med netto rentekostnad og skattemessige avskrivninger
•Terskelbeløpet økes fra 1 million kroner til 3 millioner kroner.
•Fremføringsadgangen av avskåret rentefradrag forlenges fra fem til ti år.
•Som internt lån vil nå også omfatte lån der en nærstående part har stilt sikkerhet for ekstern gjeld.
•Det gis ikke fradrag for ytterligere fremførbart underskudd eller konsernbidrag etter at det er foretatt avskjæring av rentefradrag. I tilfeller der rentefradrag avskjæres, kan skattyter dermed få en positiv alminnelig inntekt og betalbar skatt selv om skattyter har underskudd til framføring.
Disse reglene er av stor betydning for næringslivet, ikke minst selskaper i konsernstruktur slik som eiendomsselskaper som for det vesentlige er eiet gjennom et holdingselskap.
Les også: Skattereduksjoner for næringsdrivende
Les også: Endringer i formueskatten
Etter dagens skatteregler er det mulig å redusere norsk skattepliktig inntekt ved hjelp av rentefradrag også på lån fra utenlandske nærstående långivere. Det er denne tilpasningen Stoltenberg regjeringen vil forhindre.
Men de nye reglene om rentefradragsbegrensning rammer også lån der norsk selskap eller person er långiver, også helnorske konsern. Forslaget innebærer i hovedsak at fradrag for netto rentekostnader som overstiger 30 % av en skattemessig EBITDA avskjæres med visse justeringer.
Fradragsbegrensningen beregnes og gjelder separat for hver enkelt skattyter/debitor. For et konsern vil dette innebære at man ser hvert enkelt selskap for seg og ikke benytter en konserntilnærming.
Les også: Skattekutt for enøk-tiltak
Les også: God momsnyhet trukket tilbake
Allerede ved forslaget i april ble det påpekt at det ligger en klar urimelighet i dobbeltbeskatningen som oppstår, ved at debitor ikke får skattemessig fradrag, mens kreditor må skatte av renteinntekten. Denne urimeligheten er ikke fjernet i forslaget Stoltenberg regjeringen nå legger frem og det forventes at dette kan skape utfordringer i særdeleshet for rene norske konserner.
Nærstående
Forslaget innebærer, som i høringsnotatet, at det er netto rentekostnader betalt til nærstående person, selskap eller innretning som skal avskjæres. Med nærstående menes direkte eller indirekte eierskap eller kontroll på minst 50 %. Det er viktig å merke seg at både innenlandske og utenlandske aksjonærer vil rammes av de nye reglene. Således vil begrensningen også gjelde i rene norske konserner. Det vil ikke innføres særregler for innenlandske konserner eller konsernkontoordninger.
Dette vil følgelig være gjeldende for mange eiendomsselskaper som har lån av en viss størrelse.
Les også: Dette er landets beste eiendomsadvokater
Les også: All time high for eiendomsadvokatene
Fradragsramme
Ved beregningen av fradragsramme tas det utgangspunkt i skattyterens alminnelige inntekt etter inntektsføring/fradragsføring av mottatt eller avgitt konsernbidrag. Netto rentekostnader og skattemessige avskrivninger skal tilbakeføres i grunnlaget. I år med negativt beregningsgrunnlag vil det ikke være grunnlag for fradrag for interne rentekostnader. Videre presiseres i forslaget at skattefrie inntekter etter fritaksmetoden ikke skal inkluderes i grunnlaget for rentefradragsrammen.
Rammen for rentefradraget er deretter 30 % av dette resultat.
I netto rentekostnader skal alle rentekostnader og renteinntekter som ligger innenfor det alminnelige, skatterettslige rentebegrepet, herunder også under- og overkurs ved låneopptak medregnes. Valuta skal ikke hensyntas i denne sammenheng.
Les også: Oslo er dyrest i Norden
Les også: – Stigende leiepriser sentralt i Oslo
Både netto rentekostnader til nærstående og netto rentekostnader til eksterne er inkludert i fradragsrammen, men det vil kun være netto rentekostnader til nærstående som begrenses. Således kan rentekostnader betalt til uavhengig tredjepart fortrenge fradrag for interne renter, men eksterne renter er ikke selv gjenstand for avskjæring.
Det er viktig å notere seg at eksterne lån som en nærstående part har stilt sikkerhet for anses som intern gjeld etter de nye rentebegrensningsreglene. Slik sikkerhetstillelse foreligger blant annet i tilfeller der et selskap får et lån fra en uavhengig part, for eksempel en bank, mot at nærstående selskap, typisk morselskapet, stiller garanti for gjelden. Slik morselskapsgaranti er ikke uvanlig i eiendomsbransjen.
Eksempel:
Alminnelig inntekt: 200
Skattemessige avskrivninger: 40
Netto skattemessige rentekostnader: 160
Beregningsgrunnlag: 400
Rentefradragsramme på 30 %: 120
I dette eksempelet er 30 netto interne rentekostnader og 130 eksterne rentekostnader. Ingen av de interne rentekostnadene vil komme til fradrag i skattepliktig alminnelig inntekt. Rentekostnadene på 30 kan fremføres i 10 år.
Les også: Vil begrense fradrag for renter
Les også: – Veldig lave renter veldig lenge
Les også: Fastrentefelle for milliarder
Det gis ikke adgang til å anvende fremførbart underskudd eller avgi konsernbidrag til avregning mot beregnet avskåret rentefradrag. Dette vil få som konsekvens at i tilfeller der rentefradrag avskjæres, kan skattyter dermed få en positiv alminnelig inntekt og betalbar skatt selv om skattyter har underskudd til framføring.
Eksempel på rentefradragsbegrensning for selskap som har 200 i underskudd til fremføring og netto interne rentekostnader på 60:
Skattepliktig alminnelig inntekt: 100
-Anvendelse av fremførbart underskudd: 100
= alminnelig inntekt: 0
+ skattemessige avskrivninger: 40
+ netto skattemessige rentekostnader: 60
=Beregningsgrunnlag: 100
Rentefradragsramme – 30 % av beregningsgrunnlaget: 30
Rentefradragsbegrensning blir 30 og inntekten forhøyes med 30 slik at betalbar skatt blir 8,4 på tross av at selskapet har fremførbart underskudd.
Terskelbeløp
Terskelbeløpet for rentefradragsbegrensingen økes fra 1 million kroner i høringsutkastet til 3 millioner kroner i endelig forslag til nye rentebegrensningsregler. Dersom samlede eksterne og interne rentekostnader i selskapet er på 3 millioner kroner eller lavere skal altså ikke rentefradraget begrenses.
Les også: Dette gir lavere rente i eiendom
Derimot vil begrensningen gjelde fullt ut dersom rentekostnadene overstiger 3 millioner kroner.
Fremføring
I utkast til endelige regler forlenges fremføringsadgangen fra fem til ti år slik at avskåret rentefradrag kan fremføres til fradrag i de ti påfølgende inntektsår. Det presiserer i forslaget at selskapet skal benytte fremførbart rentefradrag fra tidligere år før årets rentefradrag.
Nærmere om selskaper omfattet
Det foreslås at de nye regler skal gjelde for aksjeselskaper og øvrige selskaper og innretninger som lignes som eget skattesubjekt. Videre omfattes deltagerlignede selskaper og NOKUS-selskaper, samt selskaper og innretninger som har begrenset skatteplikt til Norge. Finansinstitusjoner er unntatt.
Les også: Utlendingene markerer seg
Les også: – Tøft for utlendinger å drive i Norge
Filialer av utenlandske selskap er ansett som nærstående part av hovedselskapet og vil anses som en separat enhet i dette henseende. I høringsnotatet ble 100 % av gjelden allokert til filialen og ville anses som nærstående gjeld med unntak for gjeld den norske virksomhet har tatt opp fra ekstern part uten involvering av hovedkontoret. Dette er endret i endelig forslag til en regel om at forholdet mellom eksterne og interne rentekostnader i filialen skal settes lik forholdet mellom den interne og eksterne gjelden i selskapet som sådan.
I høringsutkastet var petroleumsselskaper omfattet i forhold til særskattepliktige selskapers inntekt henført til landdistriktet. Dette ville medføre store konsekvenser for særskattepliktige selskaper som ikke driver landvirksomhet ved at fradrag for interne rentekostnader for mange selskaper ville bli avskåret fullt ut, eller for en vesentlig del. Departementet finner nå at det er behov for en nærmere utredning av virkningene for petroleumsselskaper slik at disse pr i dag ikke skal omfattes av forslaget til nye rentefradragsbegrensninger.
Konsekvenser
Da de foreslåtte regler gjelder både internasjonale og rent norske strukturer forventes det store utfordringer og omorganiseringsbehov hos en rekke aktører. Foreløpig har ikke Solberg eller hennes samarbeidsparter offentlig uttrykt motforestillinger knyttet til de nye foreslåtte reglene.
Artikkelforfatteren er partner/advokat i Deloitte advokatfima
