Co-working er ikke mva-unntatt bruksrett til fast eiendom

Norsk Eiendom, Norges Eiendomsmeglerforbund og Forum for Næringsmeglere publiserte tidligere i år en standardavtale for co-working.

Samtidig tok organisasjonen initiativ til å avklare den mva-messige klassifiseringen av de ytelser som typisk tilbys i et co-workingkonsept, ettersom det har vært sprikende praksis fra avgiftsmyndigheten på dette området.

LES OGSÅ: Flere nye standardkontrakter

LeiebegrepetPrinsipputtalelsen fra Skattedirektoratet (SKD) inneholder viktige avklaringer og SKD har gitt noen føringer for hva som kan anses som utleie av fast eiendom.

I enkelte tidligere uttalelser har skatteetaten lagt til grunn at det er et vilkår for utleie at leietakeren får eksklusiv bruksrett over et gitt areal, og at eksklusivtetsvilkåret ikke er oppfylt for fleksible arbeidsplasser. Med andre ord har tilgang til fleksible arbeidsplasser i disse sakene ikke blitt ansett som utleie. Det har i tillegg vært sprikende praksis rundt hva som i stedet omsettes, hvor alternativene har vært enten en sammensatt tjenesteleveranse som er avgiftspliktig etter merverdiavgiftslovens ordinære regler, eller en begrenset bruksrett til fast eiendom, som er unntatt fra merverdiavgift.

Organisasjonene har argumentert for at det ikke kan stilles som vilkår for utleie at bruker har eksklusiv rådighet over leieobjektet. Verken merverdiavgiftsloven eller husleieloven opererer med et slikt vilkår.

Tilsvarende legges også til grunn i rettspraksis, samt i husleielovens forarbeider.

SKD er enig i at det ikke kan stilles vilkår om eksklusivitet, og at utleie også kan foreligge når flere brukere har tilgang til den samme eiendommen.Videre gjøres en avgrensning av utleiebegrepet mot omsetning av rettighet til fast eiendom. Dette skillet er sentralt, idet omsetning av rettighet til fast eiendom er unntatt fra merverdiavgift, og heller ikke gir grunnlag for frivillig registrering. Etter SKDs vurdering er det karakteristiske for en rettighet i fast eiendom at den er en bruksrett angitt på en annen måte enn ved en leierett, og at det oftest er en mer begrenset bruk enn ved leie. Typiske eksempler vil være rett til å disponere plass for reklame, ta ut jord, stein mv. fra grunn eller jakt og fiske.

Nærmere vurdering av hovedtilfellerOrganisasjonene har pekt på at avgiftsmyndighetenes praksis knyttet til den merverdiavgiftsmessige håndteringen av co-workingkonsepter i stor grad er basert på upubliserte bindende forhåndsuttalelser, som dessuten til en viss grad avviker fra hverandre. Dette har særlig gjort seg gjeldende for utleie av fleksible kontorplasser, hvor myndighetene i noen tilfeller har konkludert med at det er etablert et utleieforhold, og i andre tilfeller med at det ytes en avgiftspliktig servicetjeneste. I atter andre tilfeller er det lagt til grunn at det omsettes en avgiftsunntatt bruksrett til fast eiendom.

SKD har i prinsipputtalelsen gitt en nærmere vurdering av forskjellige ytelser som typisk kan tilbys i et co-workingkonsept.

Dersom ytelsen består i tilgang til eget kontor og/eller møterom med tillegg av andre ytelser, mener direktoratet at hovedinteressen består i tilgangen til fast eiendom. Tilleggstjenester som tilgang til teknisk infrastruktur, møbler, sentralbord, lounge osv. anses ikke å ha noen selvstendig betydning for bruker.

Konsekvensen er at co-workingaktøren i disse tilfellene må anses å drive utleie av fast eiendom, og at tilleggstjenester inngår som elementer i denne leveransen med samme avgiftshåndtering som denne. Det kan likevel tenkes tilfeller hvor tilleggstjenestene etter en konkret vurdering utgjør egne avgiftspliktige tjenester på siden av kontorutleien. Dette vil typisk gjelde dersom disse tjenestene ikke nødvendigvis har noen faktisk og rettslig kobling til leien av et kontor eller møterom.

Når det gjelder kontorplass i landskap med tilleggstjenester, mener direktoratet at både tilgang til bestemt kontorplass og tilgang til ubestemt, men garantert kontorplass må vurderes likt som tilgang til avgrenset kontor. Også i disse tilfellene vil co-workingaktøren altså anses å drive utleie av fast eiendom, og tilleggstjenestene vil som hovedregel inngå som en del av denne leveransen.

Dersom det tilbys kontorplass i åpent landskap, men uten at kunden er garantert plass, synes direktoratet å være noe mer i tvil. Det legges prinsipielt sett til grunn at den som rent faktisk får benytte seg av kontorplassen vil være leietaker frem til brukeren forlater plassen. Uansett mener direktoratet at i denne typen konsept, vil tilleggstjenestene ha en mer selvstendig interesse for bruker, uavhengig av eventuell tilgang til kontorplass i landskapet. Tilleggstjenestene må anses å være det overordnede ved leveransen, og det er derfor mest naturlig å anse at det ytes en samlet tjeneste som er avgiftspliktig etter sin art.

Skattedirektoratet finner dermed ikke grunn til å gå nærmere inn på hvorvidt mulighet for kontorplass i landskap under dette konseptet kan anses for å være en begrenset rettighet til fast eiendom (som ikke er avgiftspliktig), men sier seg likevel enig med organisasjonene i at et slikt alternativ fremstår noe kunstig.

LES OGSÅ: «Spaden i jorda» ikke godt nok for Skattedirektoratet

Organisasjonene har argumentert for at det vesentlige for en bruker av et co-workingkonsept ikke er tilgangen til et kontorlokale, men til et nettverk/miljø for samhandling med andre brukere. Skattedirektoratet mener at tilgang til nettverk/miljø for samhandling ikke er noe som i seg selv omsettes, og at co-workingkonsepter i så måte ikke skiller seg fra andre nærings-/forskningsparker, kontorbygg eller butikksentre hvor samlokalisering fremstår attraktivt.

Tidspunktet for utleiers fradragsrett ved kontorhotell-/møteromsvirksomhetI tilfeller der co-workingaktører som driver kontorhotell-/møteromsvirksomhet (som anses som utleie av fast eiendom) leier lokalene fra en gårdeier, har det også vært usikkert når gårdeiers fradragsrett oppstår.

I ordinære fremleietilfeller kreves det at fremleieavtale er inngått med mva-pliktig sluttbruker for at gårdeier skal få fradrag.

Kontorhotell-/møteromsvirksomhet skiller seg imidlertid fra ordinær fremleie ved at avtale med sluttbruker inngås kort tid før leieforholdet starter opp, ofte samme dag. Videre ved at leieforholdene er av kort varighet og at det er hyppig utskifting av brukere.

Organisasjonene anførte derfor at gårdeiers fradragsrett må kunne utledes av det konseptet leietaker/co-workingaktøren skal drive i lokalene (kontorhotell-/møteromsvirksomhet med hyppig utskifting av brukere), og at det således er tilstrekkelig at det er inngått leiekontrakt med en co-workingaktør som skal drive slik virksomhet.

Dette var ikke SKD enig i. SKD legger til grunn at co-workingaktøren, på samme måte som i ordinære fremleietilfeller, må ha inngått avtale med sluttbruker for at gårdeieren skal kunne oppnå frivillig registrering og fradragsrett. Dette innebærer at gårdeier ikke ville kunne gjøre fradrag i en eventuell byggeperiode før slike avtaler inngås, noe som medfører en likviditetsmessig ulempe.

En god nyhet er imidlertid at første brukers mva-status ikke er avgjørende for utleiers rett til tilbakegående avgiftsoppgjør. SKD legger til grunn at et møterom som etter ferdigstillelse leies ut om hverandre på timesbasis til både ikke-avgiftspliktig bruk og avgiftspliktig bruk, må anses for å være tatt delvis til bruk i avgiftspliktig virksomhet allerede ved oppstart av driften i co-workingvirksomheten. At møtelokalet eksempelvis de første to timer brukes av ikke-avgiftspliktig leietaker har i denne sammenheng ingen betydning.

Gårdeieren vil altså her etter ferdigstillelsen kunne kreve fullt fradrag for arealer som tas delvis til bruk i registrert utleievirksomhet, mens co-workingaktøren (leietaker) vil måtte fordele merverdiavgiften på leievederlaget til gårdeieren basert på leiemassens bruk av lokalet henholdsvis innenfor og utenfor merverdiavgiftsloven.

Der hvor co-workingaktøren overfor sine kunder vil inngå avtaler som ikke kan anses som utleie, men alminnelig avgiftspliktig omsetning av varer og tjenester, antar SKD at det foreligger adgang til frivillig registrering for gårdeieren (utleier) dersom det fremstår som overveiende sannsynlig at registreringsvilkårene for leietakeren (co-workingaktøren) vil oppfylles innen kort tid etter overtakelsen av lokalene. I slike tilfeller kan altså gårdeier gjøre fradrag forløpende i byggeperioden.

SKD tok heller ikke stilling til et tilfelle der det tilbys servering i lokalene, noe som ofte er tilfelle for møteromsvirksomhet. En slik serveringsvirksomhet kan føre til at utleier oppnår fradrag allerede fra det tidspunktet leieavtale inngås med co-workingaktøren, jf. forrige avsnitt.

LES OGSÅ: Uriktig fakturering kan medføre at man blir nektet fradragsrett

LeietakererklæringerFrivillig registrerte utleiere må dokumentere bruken av lokalene i avgiftspliktig virksomhet gjennom året ved å innhente årlige erklæringer fra leietakerne.

For co-workingaktører som gjerne leier ut på timesbasis eller dagsbasis er dette imidlertid en upraktisk og administrativt krevende måte å dokumentere bruken på. Organisasjonene anførte derfor at selve co-workingavtalen måtte være tilstrekkelig dokumentasjon for bruken, forutsatt at det fremgår av avtalen hvilket areal den gjelder og hvorvidt kunden er registrert i Merverdiavgiftsregisteret og skal bruke de aktuelle arealene/kontorplassen i merverdiavgiftspliktig virksomhet. Standard avtale om co-working er lagt opp slik at disse opplysningene skal fremgå.

SKD sa seg enig i at ved kortidsutleieavtaler på timebasis eller døgnbasis, hvor leietakers bruk er tilkjennegitt i selve leieavtalen, og som er dokumentasjon for at leieforholdet skal faktureres med merverdiavgift, anses selve leieavtalen i tilstrekkelig grad å dokumentere bruken av utleiearealene. Det er derfor ikke behov for å innhente leietakererklæringer i slike tilfeller.

Om artikkelforfatterne: Marit Hagen Zaitsev er advokat i Føyen Torkildsen. Camilla Hammer Solheim er advokat i BAHR.