Fradrag for kostnader til bistand ved kjøp og salg av
eiendomsselskap er i utgangspunktet avskåret både etter skatte- og
merverdiavgiftsreglene. Dette gjelder selv om en virksomhet som pådrar seg
slike kostnader i utgangspunktet er både skatte- og avgiftspliktig.
Begrunnelsen
for å nekte fradrag er at kostnadene knytter seg til en aksjetransaksjon som er
henholdsvis skattefri og unntatt fra merverdiavgift. Det gjør det nødvendig å
skille mellom kostnader som knytter seg til aksjetransaksjonen og kostnader som
i utgangspunktet gir rett til fradrag.
Borgarting lagmannsrett avgjorde i en
nylig avsagt dom at fradrag for mva også er avskåret ved kjøp av selskap hvor
oppkjøpet er begrunnet med utvidelse av mva-pliktig virksomhet.
Begrepet transaksjonskostnader
Kostnader som pådras ved kjøp og salg av eiendomsselskap
kalles gjerne transaksjonskostnader. Begrepet er ikke definert i relevant
lovgivning som for eksempel aksje-, skatte-, eller merverdiavgiftsloven. I
daglig tale brukes ofte begrepet både om kostnader som har en direkte eller
indirekte sammenheng med kjøp og salg av selskap, samt fusjon, fisjon og andre
større omorganiseringer av virksomhet. Dette er typisk kostnader til rådgivere
med verdivurderinger, due diligence, tilrettelegging og kontraktsutforming, men
kan også gjelde kostnader til integrering av virksomhet, organisering og
markedsføring.
Det avgjørende for fradragsrett etter skatte- og avgiftsreglene
er ikke om anskaffelsene benevnes som transaksjonskostnader, men om de er
knyttet til transaksjonen på en slik måte at fradrag er avskåret.
Denne vurderingen kan være utfordrende og klassifiseringen av
en kostnad kan være ulik avhengig av de faktiske forholdene i en transaksjon.
Av den grunn er det sentralt å avdekke alle relevante forhold som kan spille
inn i vurderingen, og det kan være verdt å avklare bakgrunnen for at det er
innhentet bistand mv nærmere, for å få sikkerhet for at skatte- og
avgiftsbehandlingen blir korrekt.
Kostnader som knytter seg til en aksjeetransaksjon
Overdragelse av eiendomsselskaper skjer normalt ved kjøp og
salg av aksjer eller fisjon og fusjon. I den forbindelse vil partene ha behov
for ulike typer bistand både før, underveis og etter at transaksjonen er
gjennomført.
Kostnader som direkte knytter seg til kjøp eller salg av
aksjer vil som hovedregel anses som ervervs- og realisasjonskostnader for
skatteformål. En aksjonærs kostnad til selve overdragelsen av aksjene vil
typisk inkludere kostnader til megler, gebyrer, forhandlinger,
bedriftsgjennomgang og kontraktsutforming. Slike ervervs- og
realisasjonskostnader inngår som en integrert del av kjøpers
anskaffelseskostnad, eller som en integrert del (reduksjon) av selgers
salgsvederlag. Den skattemessige behandlingen av kostnadene følger da den
skattemessige behandlingen av aksjene.
Der salg av aksjer foretas skattefritt
innenfor fritaksmetoden, har dette som konsekvens at ervervs- og
realisasjonskostnadene ikke gir rett til fradrag.
Videre er kjøp og salg av aksjer unntatt merverdiavgift, og
det er derfor ikke fradragsrett for merverdiavgift for kostnader som gjelder
slike transaksjoner. Denne begrensningen i fradragsretten gjelder selv om
målselskapet fullt ut driver merverdiavgiftspliktig virksomhet, jf.
Høyesterettspraksis (Rt-2015-652 Telenor HR-2017-1851-A Skårer Syd). Den
manglende fradragsretten for merverdiavgift gjelder i utgangspunktet uavhengig
av om kostnadene pådras av aksjonærene eller målselskapet.
Fradragsrett for kostnader som ikke knytter seg til
transaksjonen
Kostnader som knytter seg til løpende inntekter
(driftskostnader) kan som hovedregel fradragsføres direkte for skatteformål. En
aksjonærs kostnader til løpende drift i målselskapet, kan eksempelvis gjelde
ledelse og administrasjon, strategiarbeid, finansiering og markedsføring. Også
vurderinger tilknyttet endring av selskaps- eller organisasjonsstruktur mv.,
vil normalt kunne fradragsføres direkte. Det samme er tilfellet dersom
målselskapet selv dekker disse kostnadene.
Videre er som nevnt utgangspunktet for merverdiavgift at
anskaffelser som er til bruk i en merverdiavgiftspliktig virksomhet er
fradragsberettiget. Dette vil typisk gjelde kostnader til løpende drift, men
også øvrige kostnader som pådras, og som knytter seg til utøvelsen av den
avgiftspliktige virksomheten. Knytter en anskaffelse pådratt av et selskap seg
til kjøper eller selger av selskapet, herunder deres posisjon som aksjeeiere,
vil selskapet derimot ikke ha rett til fradrag for merverdiavgift.
Industrielt oppkjøp
Skillet mellom kostnader som knytter seg til transaksjoner
uten rett til fradrag, og øvrige kostnader, kan i praksis være vanskelig å
trekke. Rettspraksis har også vist at staten gjennomgående er gitt medhold i at
kostnader som knytter seg til skattefrie og mva-unntatte transaksjoner ikke er
fradragsberettigede.
Sist kjente sak som berører temaet er nevnte sak for Borgarting
lagmannsrett, som gjaldt Coop og hvor spørsmålet var om det det kan kreves
fradrag for kostnader til bistand når det er tale om et industrielt oppkjøp. Spørsmålet
var om anskaffelsen har en relevant, naturlig og nær tilknytning til den
avgiftspliktige virksomheten (salg av varer) selv om det som faktisk ble kjøpt
var aksjeselskap.
Coop hevdet at formålet med å pådra seg rådgivertjenestene
ene og alene var for å oppnå en utvidelse av en allerede avgiftspliktig
virksomhet. Eierstyringen var ikke et mål i seg selv, men et middel for å oppnå
økt virksomhet. Det var innmaten i målselskapet som var attraktivt, og som var
motivasjonen for oppkjøpet.
Skattyter fikk ikke medhold, og lagmannsretten la i dommen «til
grunn at fradrag typisk vil være aktuelt der anskaffelsen er en forutsetning
for virksomheten, har direkte interesse for eller er til direkte bruk i denne
eller utgjør en innsatsfaktor i avgiftspliktig virksomhet». Ifølge lagmannsretten,
fremsto skattyters interesse i aksjekjøpet i all hovedsak bedriftsøkonomisk
motivert og ble ikke ansett nært nok knyttet til den avgiftspliktige
virksomheten.
Det forhold at aksjekjøpet ville få store positive ringvirkninger
for grossistvirksomheten, ble ikke ansett tilstrekkelig for å innrømme fradrag. Det gjenstår å se om skattyter vil anke
dommen og om den slipper inn til behandling i Høyesterett.
Har ditt selskap gjort et industrielt oppkjøp kan det derfor
være grunn til å avvente hva som skjer med Coop-saken, og eventuelt vurdere å
sende inn et krav om fradrag for merverdiavgift for å unngå at kravet foreldes
i påvente av en rettskraftig dom i saken. Merverdiavgift skal føres i
mva-meldingen for den terminen fakturaen er datert og mva-kravet foreldes tre år
etter leveringsfristen for mva-meldingen.
Dersom det er ønskelig å sende inn et
krav for å unngå foreldelse, anbefaler vi at det sendes med en forklaring til
kravet i mva-oppgaven. Dette bør gjøres for å unngå eventuell tilleggsskatt dersom
en rettskraftig dom skulle ende med at det ikke er rett til fradrag for transaksjonskostnader
ved industrielt oppkjøp eller skatteetaten av andre grunner mener mva-beløpet
ikke er fradragsberettiget. Forklaringen bør inneholde en god beskrivelse av
faktum og bakgrunnen for innsendelsen av kravet.
Artikkelforfatterne er alle advokater i RSM Advokatfirma AS:
Marianne Brockmann Bugge (partner), Kari Elisabeth Christiansen (senioradvokat)
og Anine Karstensen (senioradvokat).