Mva ved leiefritak – fortsatt en snublefelle

Gjennom en lang leieperiode er det ikke uvanlig at utleier og leietaker avtaler en periode med rabatterte eller vederlagsfrie leiemåneder (leiefritak). Slike leiefritak gis gjerne innledningsvis i leieforholdet, men under koronapandemien ble leiefritak også hyppig benyttes underveis i leieperioden. Hvorvidt utleier kan legge leiefritaket/rabatten til grunn ved innberetning av merverdiavgiftsgrunnlaget for den aktuelle perioden, er ikke alltid klart. Alternativet kan være at utleier må innberette merverdiavgift som om det var tatt et høyere vederlag, eller beregne uttaksmerverdiavgift av differansen mellom fritaket/rabatten og riktig markedspris.

Selv om utgangspunktet helt klart er at leien utgjør grunnlaget for merverdiavgiftsberegningen også ved leiefritak/rabatt, har Finansdepartementet likevel (i en uttalelse av 8. april 2020) reist spørsmål ved om et eventuelt leiefritak må;

a) periodiseres over resterende del av leieperioden, eller

b) anses for være en hel eller delvis uttakspliktig gave eller utdeling i reklameøyemed.

Periodisering

I uttalelsen, som kom under pandemien, gis det en indikasjon på at periodiseringsspørsmålet vil avgjøres ut fra hva som er riktig markedspris for utleielokalene. Dersom leiefritaket anses å være markedsmessig, vil utleier kunne innberette det faktiske vederlaget som oppkreves på skattemeldingen for merverdiavgift.

I den aktuelle uttalelsen ble det vist til at det under pandemien hersket usikkerhet omkring hva som kunne være riktig markedspris. Av den grunn burde ikke «aktørene» i korona-situasjonen overprøve utleier/leietakers vurderinger om at et eventuelt leiefritak ikke skal periodiseres utover resterende del av leieperioden.

Selv om pandemiårene var ekstraordinære og det ikke nødvendigvis er helt samme situasjon i dag, gis det her tilsynelatende uttrykk for et prinsipp: dersom det foreligger objektive holdepunkter for at fritaket/rabatten utgjør en riktig markedspris – så kan fritaket/rabatten legges til grunn også ved innberetning av merverdiavgiftsbeløpet.

Finansdepartementet uttaler ikke direkte at motstykket er at fritaket/rabatten skal periodiseres ut over resterende del av leieperioden, men det er nærliggende å forstå uttalelsen slik at omperiodisering vil være en mulig konsekvens.

Med andre ord kan konsekvensen være at leiefritaket skal fordeles utover resterende del av leieperioden – dvs. potensielt over flere år. I så fall må utleier innberette merverdiavgift også i perioden det rent faktisk er ytt leiefritak, og vil dermed betale inn en avgift som ikke samtidig oppkreves av leietakeren. Dette vil gi en ugunstig likviditetsbelastning for utleier.

Uttaksmerverdiavgift

Finansdepartementet uttaler også at det kan reises spørsmål om det helt eller delvis vil foreligge uttaksplikt for utleier hvis denne helt eller delvis frafaller et vederlagskrav som følger av bindende avtaler med leietaker. En uttaksplikt er en utgående merverdiavgift som normalt ikke kan fradragsføres, og blir i så fall en endelig belastning for utleier.

Finansdepartementet uttaler imidlertid at det «etter etablert praksis ikke nødvendigvis» er slik at leiefritak leder til uttaksplikt, og at «i den rådende situasjonen [pandemien]» bør det faktiske vederlaget bør kunne legges til grunn. Finansdepartementet godtok også et eventuelt delmotiv om å bidra i koronadugnaden kunne begrunne et leiefritak uten at utleier i utgangspunktet måtte beregne uttaksmerverdiavgift.

Begrunnelsen er nært knyttet til pandemisituasjonen. Det uttales ikke noe direkte om, og i så fall i hvilke situasjoner, Finansdepartementet vil anse uttaksplikt som riktig avgiftsbehandling av leiefritak etter pandemien.

Holder spørsmålet åpent for fremtidig praksis fra Skatteetaten?

Uttalelsen ga en avgiftsmessig forutberegnelighet til utleiere og leietakere under pandemien.

Hva som er riktig avgiftsbehandling av leiefritak/rabatterte leievederlag etter pandemien, synes Finansdepartementet å holde åpent. Uttalelsen gir skattekontoret en del (uønsket) handlingsrom til å avklare spørsmålene gjennom fremtidig avgiftspraksis. Enten i form av uttalelser, eller kontrollvedtak med eventuelle påfølgende rettssaker.

I det ligger en usikkerhet for utleier.

Fremdeles viktig å redusere risiko

Spørsmålene om riktig avgiftsbehandling av leiefritak må uansett bedømmes ut fra hvilke objektive kommersielle og markedsmessige momenter som taler for det ene eller andre resultatet, i tillegg til hvilke vurderinger utleier foretok på tidspunktet leiefritaket/rabatten ble ytt. Rent bevismessig vil skattekontoret – i en eventuell avgiftskontroll – naturligvis legge større vekt på tidsnære og objektive bevis. Av den grunn bør utleier, så langt det lar seg gjøre, basere sine vurderinger på objektive og dokumenterbare holdepunkter for at rabatten/fritaket objektivt er markedsmessig og dokumentere dette for ettertiden.

Utleier bør også vurdere om det er behov for å avklare leiereduksjonen med skattekontoret i det konkrete tilfellet. En åpen forutgående dialog med skattekontoret er ofte ønskelig da et eventuelt uønsket svar kan gi en ekstrakostnad det fremdeles er tid til å omplassere til leietaker gjennom leiekontrakten. Overholder utleier opplysningsplikten overfor skattekontoret har skattekontoret i utgangspunktet heller ikke adgang til å ilegge tilleggsavgift.