Dokumentavgift, førstegangsoverføringer og anleggseiendom – innstramninger på gang

Dette fritaket har vi hatt siden dokumentavgiftsloven ble innført i 1976. Begrunnelsen for fritaket er et ønske om å likestille den som kjøper tomten og oppfører bygget selv, med den som kjøper nyoppført bygg på tomt. I forarbeidene påpekes det at byggherren ikke alltid har herredømme over når i byggeprosessen overskjøtingen finner sted, og derfor er det mest rimelig å bare beregne dokumentavgift av tomten.

I 2010 ble anleggseiendom innført som egen matrikkelenhet. Anleggseiendom er en eiendomstype som strekker seg over eller under en annen eiendom. En anleggseiendom kan være et lokk, en parkeringskjeller i undergrunnen, et anlegg på sjøgrunnen og mye mer. Den er bestemt av sitt volum, og har ikke noen «tomt» i tradisjonell forstand.

Barcode i Bjørvika

Forholdet til dokumentavgiftsfritaket ble ikke adressert ved innføringen av anleggseiendom i matrikkelen. Ikke uventet kom fritaket for overskjøting av nyoppført anleggseiendom snart opp. Saken gjaldt den treetasjes store anleggseiendommen som strekker seg under hele Barcode-rekken i Bjørvika, og som huser parkering, lager, fellesarealer og tekniske rom.

Kunne det være riktig at dokumentavgiftsgrunnlaget var null, slik kjøperen hevdet? Dette tok Borgarting lagmannsrett stilling til i 2015, og gav kjøperen medhold.

Retten viste til at det er salgsverdien som råtomt man skal finne fram til, og det avgjørende er hva tomten kunne vært solgt for i det åpne markedet. Det ble akseptert at den avgiftspliktige hadde benyttet den såkalte differansemetoden. Etter en gjennomgang av fremlagte opplysninger og verdivurderinger om differansen mellom salgsverdien og byggekostnadene, ble det lagt til grunn at «slike kjellerutbygginger økonomisk sett gjennomgående er marginale prosjekter». Dette blant annet fordi det normalt påløper høye byggekostnader ved oppføring av slikt areal. Resultatet ble det samme da Borgarting lagmannsrett tok stilling til en liknende sak i 2020 (Block Watne), og ytterligere en sak samme år.

Pluss

Nytt tap for staten i sak om dokumentavgift (+)

Spørsmålet om beregning av dokumentavgift ved første gangs overføring av anleggseiendom har igjen vært oppe til behandling i rettssystemet. I en kjennelse av 17. mars 2020 kom Borgarting lagmannsrett til at Statens kartverk ikke kunne nekte Block Watne AS tinglysning av skjøte for førstegangsoverføring av anleggseiendom, der salgsverdien var satt til kr. 0,-.

 Borgarting lagmannsrett har tre ganger kommet til at lite, eller ingen del av verdien av en underjordisk anleggskjeller kan regnes som «tomt». Det meste av kostnaden/verdien er selve konstruksjonen, altså etableringen av anleggsvolumet. Derved blir det heller ikke mye å beregne dokumentavgift av ved førstegangsoverføring av en slik eiendom.

Noe av utfordringen ved å bruke fritaket på anleggseiendom, er at hva som er konstruksjonen og hva som er «tomten» glir over i hverandre. Dette kom på spissen fordi retten mente at det er verdien «som råtomt», altså en helt ubearbeidet tomt (kun tillagt verdien av vei, vann og avløp), man skulle finne frem til.

Man ser altså bort fra verdi tomten er tilført gjennom ulike tiltak som utgraving, bearbeiding osv. Dette mener enkelte at er en generell regel som også gjelder ved førstegangsoverføring av «vanlige» eiendommer, ref. Borgar Høgtveit Berg i boka Tinglysning (2023) s. 437. Også i Karnovs kommentar til dokumentavgiftsloven reises det spørsmål om det kan være riktig å ta med verdien av annen opparbeiding. Det vises til de tre kjennelsene fra Borgarting lagmannsrett vedrørende anleggseiendom og til NOU 1975:34 s.13 som kun viser til «vei, vann og kloakk».

Skattedirektoratet uenig

Skattedirektoratet er ikke enige i at man skal begrense seg til verdien som «råtomt». I et høringsutkast fra 8. mai i år hevder direktoratet at dette ikke er riktig tolkning av loven: Loven inneholder ikke ordet «råtomt», men «tomt». NOUen nevner vei, vann og avløp, men det betyr ikke at annet faller utenfor. Og Borgarting lagmannsrett tar feil. For å bekjempe denne (etter deres syn) misforståelsen, som har fått feste etter de tre kjennelsene om anleggseiendommer, foreslår de å klargjøre ordlyden i dokumentavgiftsloven § 7, slik at det kun er verdien av den nyoppførte bygningen som skal holdes utenfor. Derved skal alt annet regnes med, herunder verdien av ulike former for opparbeiding av tomten.

Hvor langt går dette? Er det kun fysisk opparbeiding av tomten som skal med? Skattedirektoratet nevner ikke noe om kostnader til å oppfylle rekkefølgekrav i området, så som parker, sykkelfelt, busstopp og så videre beliggende utenfor tomten. I Høyesteretts dom av 26. februar 2015 (som også gjaldt Barcode) ble det fastslått at kostnadene til infrastrukturbidrag skattemessig skal aktiveres på tomten fordi det er bidrag til tiltak som er egnet til varig å øke tomtens attraktivitet. Mener Skattedirektoratet at dette også skal inngå i tomteverdien ved beregning av dokumentavgift ved førstegangs overføring?

I tillegg til forslaget om innstramning av hva som inngår i tomteverdien, foreslår Skattedirektoratet å fjerne hele fritaket om førstegangsoverføring når det er en anleggseiendom det dreier seg om. De er innom noen andre alternativer, herunder å presisere hva som er «tomt» for en anleggseiendom, sjablongregler eller å frita førstegangsoverføring av anleggseiendom fra avgift. 

Men direktoratet faller ned på det som for dem fremstår som enklest, nemlig å fjerne hele fritaket slik at det alltid blir dokumentavgift av hele verdien ved overføring av en anleggseiendom.

Høringsfristen er 19. juli 2024, og det antydes en iverksettelse først i 2025 for fjerning av fritaket for anleggseiendom, slik at man kan innrette seg i pågående prosjekter. For presiseringen (eller innstramningen ettersom hvordan man ser det) av hva som er verdien av tomten, foreslås det umiddelbar ikrafttredelse.

Artikkelforfatteren er advokat i advokatfirma BAHR.