Bruk av deltakerlignet selskap i samarbeidsprosjekter

Deltakerlignede selskaper er selskapsformer som lignes på deltakernes hånd – det vil si at eier inntar overskudd og underskudd direkte i sin egen skattemelding. De vanligste deltakerlignede selskapene er ansvarlige selskaper (ANS og DA) og kommandittselskaper (KS). Etter at skattereglene for KS har blitt endret de senere årene, er det ikke lenger så vanlig å bruke denne selskapsformen. Det er dermed ANS og DA som er de mest anvendelige deltakerlignede selskapene.

Fremførbart underskuddDet er ikke uvanlig at eiendomsselskaper opparbeider seg fremførbare underskudd. Det trenger ikke være fordi selskapet går med underskudd, men kan også skyldes at selskapet har realisert gevinster ved aksjesalg (som er skattefritt) slik at de fradragsberettigede kostnadene overstiger de skattepliktige inntektene.

LES OGSÅ: Tap av skatteposisjoner i boligprosjekter med flere eiere

I samarbeidsprosjekter kan det være vanskelig å utnytte slike fremførbare underskudd dersom ingen av eierne kan yte konsernbidrag (krever over 90 % eierandel). Skatteetaten vil i mange tilfeller avskjære fremførbare underskudd dersom selskapet overdras, også når det overtas av en av samarbeidspartnerne, med mindre det er andre sterke forretningsmessige motiver for transaksjonen enn å utnytte det fremførbare underskuddet.

Dette ble nylig bekreftet av Høyesterett i en dom som gjaldt et større boligprosjekt i Oslo. Det er dermed vanskelig å komme i posisjon til å utnytte et fremførbart underskudd i et samarbeidsprosjekt, og i verste fall kan det innebære at det fremførbare underskuddet aldri kan utnyttes.

Andre skatteposisjonerAndre skatteposisjoner som kan gå tapt, er negativ gevinst-/tapskonto, restsaldoer for bygg eller tekniske installasjoner og fremført rentefradrag. Dersom selskapet er tomt, vil fradragsføring på gevinst-/tapskonto eller restsaldoer kun øke det fremførbare underskuddet, og dermed ikke kunne utnyttes der ingen har en stor nok eierandel til å kunne yte konsernbidrag.

Fremført rentefradrag skyldes derimot at man ikke har fått fradragsført alle rentekostnader tidligere år som følge av rentebegrensningsreglene. Slik ikke utnyttet rentefradrag kan uansett ikke utnyttes når selskapet er tomt, og kan kun utnyttes om det startes opp ny virksomhet som skaper overskudd.

LES OGSÅ: Offentlig privat samarbeid – skattemessige utfordringer

Hvorfor deltakerlignet selskap?Når ingen av eierne kan utnytte underskudd ved hjelp av konsernbidrag, kan det være hensiktsmessig å organisere samarbeidsprosjektet som et deltakerlignet selskap. Det må man imidlertid tenke på allerede når man stifter selskapet, ettersom det ikke er mulig å omdanne aksjeselskaper til ANS eller DA.

Fordelen med et deltakerlignet selskap er at man oppnår automatisk skattekonsolidering, ved at overskudd og underskudd lignes på deltakernes hender. Dermed får man utnyttet både fremførbare underskudd, gevinst-/tapskonto og restsaldoer, forutsatt at man ikke likviderer selskapet (skjer eksempelvis automatisk hvis det blir kun en eier).

AnsvarsbegrensningGrunnen til at mange er skeptiske til å benytte ANS og DA, er at det innebærer et ubegrenset ansvar for selskapets forpliktelser. En av fordelene med aksjeselskap er jo nettopp at ansvaret er begrenset til den innskutte kapitalen.

Ansvarsbegrensning kan imidlertid enkelt oppnås ved å plassere et tomt aksjeselskap mellom det deltakerlignede selskapet og den enkelte deltaker. Da vil det tomme aksjeselskapet lignes for andelen av det deltakerlignede selskapets overskudd og underskudd, og så lenge det tomme aksjeselskapet er 100 % eid av deltakeren kan eier utnytte underskudd i dette ved hjelp av konsernbidrag.

Løsningen for skattemessige problemstillinger i samarbeidsprosjekter vil altså ofte være å benytte deltakerlignede selskaper, men det forutsetter at man tenker på det tidlig nok.

Johan K. Engelschiøn og Morten H. Christophersen er advokater og partnere i RSM Advokatfirma. RSM Advokatfirma er tilknyttet revisjons- og rådgivningsselskapet RSM Norge, og yter juridiske tjenester med hovedvekt på skatt, merverdiavgift, selskapsrett og transaksjoner. 

RSM Norge skriver en artikkelserie for Estate om skatt og avgift i byggeprosjekter, med særlig fokus på hvilke muligheter som finnes og hvilke feil som ofte gjøres når det gjelder skatt og avgift.