De vanskelige rivekostnadene

Artikkelforfatter er advokat Maj Hines i Wiersholm.

Begge sakene gjelder bygg og lokaler som har vært brukt i avgiftspliktig virksomhet, men der den nye bruken ikke gir fradragsrett. Sakene ble behandlet av Skatteklagenemnda samme dag og av samme nemndsmedlemmer – men likevel med motsatt resultat.

Det følger av Merverdiavgiftsloven § 8-1 at det er fradragsrett for anskaffelser som er til bruk i avgiftspliktig virksomhet. Gjennom rettspraksis er dette fortolket som et krav til at anskaffelsen må være relevant og ha tilstrekkelig tilknytning til avgiftspliktig virksomhet. Den kostnadsmessige allokeringen er i seg selv ikke avgjørende for vurderingen.

Ved rivning, utbedring og tilbakestilling av bygg og lokaler, der tidligere og ny bruk har ulik avgiftsmessig status, blir spørsmålet om fradragsrett et spørsmål om kostnadene har sterkest relevans og tilknytning til tidligere eller fremtidig bruk. Dersom den avgiftsmessige statusen av bygget endres, for eksempel fra næringsbygg til boliger, eller dersom avgiftspliktig leietaker erstattes av en avgiftsunntatt leietaker, blir spørsmålet avgjørende for fradragsretten. Dette kom på spissen i begge de to ferske klagesakene.

I den første saken (Stor avdeling 104/2019) kom nemnda til at det ikke var fradragsrett for kostnader til rivning av et saneringsklart næringsbygg som hadde vært brukt i avgiftspliktig utleievirksomhet, men der det senere skulle bygges boliger. Skatteklagenemnda kom til at kostnadene ved rivning var begrunnet i oppføring av boliger, og ikke avvikling av den avgiftspliktige utleievirksomheten, og at det derfor ikke forelå fradragsrett.

I den andre saken (NS 108/2019) fikk klager medhold i fradragsrett for kostnader til rivning av innredning og spesialtilpasninger i lokaler som hadde vært brukt av avgiftspliktig leietaker, og som skulle overtas av avgiftsunntatt leietaker uten fradragsrett. Nemndas avgjørelse er fattet uten begrunnelse, slik at det ikke fremgår hva som ble avgjørende for at nemnda i denne saken innvilget fradragsrett.

I saken der Skatteklagenemnda innrømmet fradragsrett for rivning av innredning og spesialtilpasninger, herunder utbedring av setningsskader knyttet til tidligere leietakers bruk, anførte klager at tiltakene måtte anses som en “null- eller tilbakestilling” av lokalene, og at det derfor forelå fradragsrett siden kostnadene var begrunnet i tidligere avgiftspliktig leietakers bruk og hadde nærmest tilknytning til denne bruken.

I saken der klager ikke fikk medhold i fradragsrett for rivning av bygg som hadde vært brukt i avgiftspliktig utleievirksomhet, la nemnda til grunn at rivningen i hovedsak var begrunnet i at det skulle bygges boliger på eiendommen, og ikke den tidligere avgiftspliktige bruken. Det ble lagt til grunn at kostnadene ikke fremsto som kostnader knyttet til avvikling av den avgiftspliktige utleievirksomheten, og at det i saken heller ikke var noe som tydet på at selskapet måtte rive bygget.

Nemnda formulerte et skille “mellom kostnader som på den ene side påløper til avvikling og som kan være fradragsberettiget, og på den annen side bedriftsøkonomisk motiverte kostnader som påløper i avviklingsfasen og som virksomheten har pådratt seg/påtatt seg til avgiftsunntatte formål. I sistnevnte tilfelle er det mer nærliggende å snakke om utviklingskostnader enn avviklingskostnader.”

I tidligere retts- og klagenemndspraksis (KMVA-2005-5304, KMVA-2009-6461 og UTV-2015-1262) er det i spørsmålet om fradragsrett flere ganger lagt vekt på om kostnadene har vært begrunnet i rettslige forpliktelser. Dette var ikke aktuelt i de to ferske sakene fra Skatteklagenemnda.

I en sak fra Oslo tingrett fra 2015 (UTV-2015-1262) hadde tidligere leietaker forsømt sin vedlikeholdsplikt. Utbedringene utleier foretok i lokalene var nødvendig for å bringe lokalene i kontraktsmessig stand. Utgiftene ble også dekket av tidligere leietaker. Som begrunnelse for fradragsrett la retten vekt på at det forelå en kontraktsrettslig forpliktelse for tidligere leietaker overfor utleier til å foreta de aktuelle anskaffelsene. Dette ble også avgjørende i KMVA-2006-6461.

Hva kan vi ta med oss fra det uklare rettskildebildet?

• Det er ikke et vilkår for fradragsrett om det foreligger en offentligrettslig forpliktelse til å rive eller foreta utbedringstiltak, men dersom det er på det rene at en avgiftspliktig virksomhet har bidratt til å utløse en slik forpliktelse, styrker dette tilknytningen og sannsynligheten for fradragsrett. Dette kan for eksempel gjelde tiltak som følge av forurensning og ulovlige byggetiltak.

• Hvorvidt det foreligger en privatrettslig forpliktelse, er heller ikke i seg selv avgjørende for fradragsretten. En kontraktsrettslig forpliktelse er imidlertid et moment ved interesseavveiningen av om kostnaden mest naturlig fremstår som avvikling av tidligere eller oppstart av ny virksomhet. Tydelig kontraktsregulering av ansvaret for endringer i leieperioden og ved avvikling, kan bidra til avklare risiko rundt fradragsretten for rivekostnader.

• Spørsmålet om fradragsrett for rivekostnader løses, på samme måte som for andre kostnader, ut fra en vurdering av kostnadenes relevans og tilknytning til avgiftspliktig virksomhet. I de fleste tilfeller vil rivearbeider kunne knyttes til og begrunnes i både avvikling og oppstart av ny virksomhet. Spørsmålet om fradragsrett må da løses ut fra en interesseavveining og vurdering av om kostnadene mest naturlig fremstår som avvikling av tidligere eller utvikling av ny virksomhet.

NS 104/2019

NS 108/2019: